2- Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun bozma kararı üzerine vergi mahkemelerince verilen kararların, bozma esaslarına uygunluk yönünden temyizen incelenebileceği ve temyiz edilen karar bozma hükmüne uygun bulunduğundan istemin reddi gerektiği hakkında.

Temyiz Eden     : … Elektrik Turizm Otomotiv Nakliyat Petrol Ürünleri İnşaat

                         Taahhüt İthalat İhracat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi

            Karşı Taraf        : Kaletepe Vergi Dairesi Müdürlüğü

            İstemin Özeti   : 2002 vergilendirme döneminde pos cihazı ile tahsil ettiği bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bırakması, alış kaydında düzeltme yapılmayan ancak, iade edilen emtiaya ait fatura tutarını hasılata dahil etmemesi ve fazladan maliyet ve gider kayıtları bulunması nedeniyle davacı adına re'sen salınan ve gecikme faizi eklenerek kesilen bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve fon payı davaya konu yapılmıştır.

            Davayı inceleyen Kırıkkale Vergi Mahkemesi, 19.10.2005 günlü ve E:2005/203, K:2005/376 sayılı kararıyla; davacının satmak üzere aldığı emtiadan iade edilenlere ilişkin olarak … Anonim Şirketine düzenlediği faturanın sehven deftere kaydı yapılmayarak maliyetlerde dikkate alındığının sabit olduğu ve bu durum kurum temsilcisince de kabul edildiğinden, fatura tutarının matraha ilavesinde ve iki adet alış faturasının maliyetlere sehven fazla intikal ettirildiği davacı tarafından da kabul edildiğinden bu tutarın giderlerden indirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, kayıt dışı bırakılan POS cihazı hasılatı tutarının tümünün matrah farkı olarak kabulüne olanak bulunmadığı, bu farka isabet eden maliyetin düşülmesi gerektiği, bunun mümkün olmaması halinde inceleme elemanınca bir karlılık oranı tespit edilerek, hasılat tutarına uygulanması ve matrah farkının tespit edilmesi gerekirken, bu hususlara uyulmadan tespit edildiği anlaşılan kredi kartı ile yapılan satışlardan kaynaklanan matrah farkında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle matrahı azaltmak suretiyle tarhiyatı değiştirmiştir.

            Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi, 14.12.2006 günlü ve E:2006/1506, K:2006/2661 sayılı kararıyla; hasılatı ile ilgili olarak kayıtlara intikal ettirilmeyen bir gideri olduğunun davacı tarafından belgelendirilmediği, bu nedenle kayıt dışı hasılatın doğrudan matraha ilavesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, kararın vergilendirmenin bu kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası ile kesilen vergi ziyaı cezası hakkında Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararı gözetilerek karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle cezaya ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş, tarafların diğer temyiz iddialarını reddetmiştir.

            Kırıkkale Vergi Mahkemesi, 26.4.2007 günlü ve E:2007/231, K:2007/207 sayılı kararıyla; vergilendirmenin azaltılan matrah üzerinden yapılan kısmı için kesilen vergi ziyaı cezası yönünden bozma hükmüne uymuş, alım satım işlerinde satışların alımlara dayanmasının ekonomik ve ticari zorunluluk olduğu gerçeği karşısında, ticari ve ekonomik icaplara uygun ve olayın özelliğine göre mutad bir durumu iddia eden davacının alımlarını ispat etme yükümlülüğü bulunmadığı, tarhiyatın POS cihazıyla elde edilen hasılattan kaynaklanan matrah farkı üzerinden yapılan kısmının hukuka uygun görülmediği, gerekçesiyle POS cihazı ile elde edilen bir kısım hasılatın beyan dışı bırakılması nedeniyle belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan kısmının kaldırılmasına ilişkin ilk kararında ısrar etmiştir.

            Vergi dairesinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 21.11.2008 günlü ve E:2007/330, K:2008/727 sayılı kararıyla; vergi mükellefleri bakımından, normal ve mutad durumun, vergilendirme dönemine ait tüm hasılat ve giderlerin Vergi Usul Kanununda ve bu Kanunun verdiği yetkiye dayanılarak yapılan idari düzenlemelerde öngörülen belgelerle belgelendirilmesi ve tutulması zorunlu defterlere zamanında kaydı olduğu, belirtilen düzenlemeye aykırı durumların varlığı halinde mükelleflerin, kayıtlarının ve beyanlarının doğruluğunu ispatlama yükü altında kalacakları, unvanında belirtilen alanlarda faaliyette bulunan davacı şirket hakkında düzenlenen ve şirket müdürünce itirazsız imzalanan vergi inceleme raporu eki tutanağın 11'inci maddesinde kanuni temsilci tarafından; izahı istenen farkın, bedeli POS cihazı ile tahsil edilen bazı emtia satışları için sehven fatura veya ödeme kaydedici cihaz fişi düzenlenmemesinden kaynaklandığı, 19'uncu maddesinde ise, 2002 takvim yılında kayıtlarına ve beyanlarına yansıtılmayan başkaca alış ve giderinin olmadığının ifade edildiği, davacı kurum yetkilisinin beyanıyla doğruladığı bu tespitler ve vergi incelemesi sırasında davacı kurumun yıllık beyannamesine ek gelir tablosunda gösterilen dönem içinde satılan emtia maliyetlerinin aynen kabul edilmesi karşısında, kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılata ilişkin olup kayıtlara dahil edilmemiş harcamalardan doğan maliyetlerin varlığının davacı tarafından kanıtlanması gerektiği, kredi kartı ve POS cihazı aracılığıyla yapılan işlemlerin tümünün, kendisine POS cihazı tahsis edilen ticari, sınai, mesleki kazanç sahipleri ve diğer hizmet işletmelerinin işletme faaliyetinin konusunu oluşturan emtia ve hizmet teslimlerine ait olmasının; iktisadi, ticari ve teknik gereklere uygun düşen durum olduğu, bu durumun aksinin iddia olunması halinde ispat külfetinin iddia sahibine ait olacağı, dava dilekçesinde POS cihazı ile tahsil edilen hasılata ait olup, kayıtlara dahil edilmeyen ne gibi bir maliyet unsuru bulunduğu konusunda açık bir iddia ileri sürmediği ve inceleme raporuna ek tutanakta kurum yetkilisinin anlatımı ve imzasıyla doğruladığı şekilde, kayıtlara dahil edilmemiş başka bir gider ve maliyet bulunmadığının saptandığı gözetilmeksizin ve tersinin kabulünü gerektiren hiçbir kanıt sunulmadığı halde, kanıt yükü ile ilgili kuralların gereklerine de aykırı şekilde verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle ısrar kararını bozmuştur.

            Bozma kararı uyarınca Kırıkkale Vergi Mahkemesi, 9.4.2009 günlü ve E:2009/210, K:2009/134 sayılı kararıyla; Kurul kararında yer alan hukuksal nedenlerle tarhiyatın POS cihazı ile tahsil edilen hasılatın beyan dışı bırakılması nedeniyle belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan kısmı ile bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezası yönünden davayı reddetmiş, Anayasa Mahkemesinin iptal kararı doğrultusunda ceza fazlasını kaldırmıştır.

            Karar, davacı tarafından temyiz edilmiş ve POS cihazı ile yapılan satışların tümünün hatır amaçlı kredi kullanımı olduğu, gerçekte satış yapılmadığı, vergi inceleme elemanının sadece 9 kişiyi dinlediği, öte yandan hasılatının tümünün matraha alınmasının hatalı olduğu, maliyetlerin düşülmesi gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

            Savunmanın Özeti : Temyiz İsteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

            Danıştay Tetkik Hâkimi Selda GÜRSOYTRAK GÜLSEVEN'in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozma kararı uyarınca verilen kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

            Danıştay Savcısı A.Kemal TERLEMEZOĞLU'nun Düşüncesi : Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 21.11.2008 tarih ve E:No:2007/330; K:No:2008/727 sayılı bozma kararına uyulması suretiyle verilen Kırıkkale vergi Mahkemesi kararının bozulması istemiyle 28.5.2009 tarihinde kayda alınan dilekçe üzerine, temyiz başvurusunun kanuni süre içerisinde yapılmadığı gerekçesiyle süre aşımı nedeniyle reddeden Kırıkkale Vergi Mahkemesi kararının temiyzen incelenerek bozulması istenilmektedir.

            2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 46 ncı maddesinin 2. bendinde, özel yasalarda ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay dava daireleri ile idare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarına karşı tebliğ tarihini izleyen otuz gün içinde temyiz yoluna başvurulabileceği kurala bağlanmıştır.

            Vergi Mahkemesince temyizin kanuni süre içerisinde yapılmadığı nedeniyle reddine karar verilmiş isede; dosyaya ibraz edilen PTT Genel Müdürlüğü (PTT Merkez Müdürlüğünün) 08.06.2009 tarih ve 1492 sayılı yazısında, temyizen bozulması istenilen karara ait tebliğatın şirket işçisi … imzasına 28.4.2009 tarihinde teslim edildiği, tebliğ evrakına 27.4.2009 tarihin sehven yazıldığının ifade edildiği görülmüştür.

            Tebligat Kanunu hükümlerine uygun olarak yükümlü şirkete 28.4.2009 gününde tebliğ edilen mahkeme kararına karşı yasal süresi içerisinde 28.5.2009 tarihinde kayda geçen dilekçe ile temyiz başvurusunda bulunulmuştur.

            Buna göre, temyiz başvurusunun kanuni süre içerisinde yapıldığı anlaşıldığından işin esasının incelenmesinde bir engel bulunmamaktadır.

            Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine girmediğinden temyiz isteminin reddi ile Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun bozma kararına uyularak verilen Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

            Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 4'üncü fıkrasında, davanın incelendiği ilk derece yargı yeri kararının temyiz incelemesi sonunda bozulmasından sonra bozmaya uyulmayarak ilk kararda ısrar edilmesi halinde, bu karara karşı yapılan temyiz isteminin İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulları tarafından inceleneceği ve Kurulların kararlarına uyulmasının zorunlu olduğu öngörülmekle; yargılamanın bu aşamasında, ne bozulmakla kaldırılan ilk karar ve ne de ısrar edilmekle hükmüne uyulmayan bozma kararına göre temyiz incelemesi yapılamayacağı için ısrar kararı,Vergi Dava Daireleri Kurulu kararıyla bozulan vergi mahkemesi tarafından yeniden verilen karara karşı yapılan temyiz başvurusunun, uyulması yasadan dolayı zorunlu olan Kurulun bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak incelenebileceğine ve bu incelemenin, uyulması zorunlu bozma kararını veren Kurulumuz tarafından yapılabileceğine; aynı nedenle temyiz isteminin Kurulumuzca incelenmesi gerektiğine; Yedinci Daire Başkanı … ve Üyeleri …, … ve …'ın bu konudaki karşı oyları ve oyçokluğu ile karar verilerek dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

            Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararı üzerine vergi mahkemelerince verilen kararlar, bozma gereklerine uygunluk yönünden temyizen incelenebileceğinden ve Kırıkkale Vergi Mahkemesinin, 9.4.2009 günlü ve E:2009/210, K:2009/134 sayılı kararının, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararındaki esaslara uygun olduğu anlaşıldığından, temyiz isteminin reddine, 16.4.2010 gününde görev yönünden oyçokluğu; esasta oybirliği ile karar verildi.

KARŞI OY

            Dosyada; Vergi Mahkemesi direnme kararının Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca bozulması üzerine, bu karara uyularak aynı Mahkemece verilen kararın temyizen bozulması istenilmektedir.

            2575 sayılı Danıştay Kanununun 38 inci maddesinin 2 nci fıkrasında, Vergi Dava Daireleri Kurulunun, vergi mahkemelerinden verilen ısrar kararları ile vergi dava dairelerinden ilk derece mahkemesi olarak verilen kararları temyizen inceleyeceği hükme bağlanmıştır. Dosyada temyizen bozulması istenilen karar vergi mahkemesince verilmiş bulunduğundan, temyiz başvurusunun Kurulca incelenebilmesi için, söz konusu kararın ısrar (direnme) kararı niteliğinde olması gerekmektedir.

            2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin 3 üncü ve 4 üncü fıkralarında yer alan düzenlemeden, "ısrar" kararının, Danıştay'ın ilgili dava dairesince kararı bozulan ilk derece mahkemesinin bu karara uymaması, ilk kararında direnmesi olduğu çok açık biçimde görülmektedir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun görevi, bu karara karşı yapılan temyiz başvurusu ile ilgilidir. Anılan 4 üncü fıkrada açıkça belirtildiği üzere, Kurul, bu başvuruyu inceledikten sonra, bozma kararını uygun görürse, mahkemenin ısrar kararını bozar ve direnme kararını ortadan kaldırır. Direnme kararı ortadan kalkan Mahkeme, bozma kararına uymak zorundadır. Bu şekilde davranan mahkeme, gerçekte, Kurul kararıyla uygun görülen daire kararına uymuş demektir. Başka anlatımla; Kurulun bozma kararının gereği, kararı bozulan mahkemenin daire kararının gereklerine uygun karar vermesidir. Dolayısıyla, bu kararın temyizi halinde inceleme, kararın daire kararına uygunluğu yönünden olacaktır. Bunu yapmaya yetkili olan merci de, ilk bozma kararını veren dava dairesidir. Yani Kurul başvurunun incelenmesinde görevsizdir.

            Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararı uyarınca mahkemece tarhiyat hakkında yeniden inceleme yapılarak verilen kararın direnme kararı niteliğinde olmadığı kuşkusuzdur.

            Bu nedenle, dosyanın görevli Danıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile temyiz isteminin esasının incelenmesi yolundaki karara karşıyız.